هناك نوعان من الدخول تعتبر إستثناء على مبدأ سنوية الضريبة النوع الأول يتعلق بالدخول المتحققة في أقل من سنة أما النوع الثاني فهي الدخول التي تتحقق في أكثر من سنة وكما يأتي:-

أولاً :- الدخول المتحققة في أقل من سنة :-

القاعدة العامة هي أن يتم تقدير دخل المكلف خلال سنة كاملة غير أن بعض التشريعات الضريبية أجازت تقدير دخل المكلف في مدة أقل من السنة لأسباب كثيرة أهمها :

1-انقطاع مصدر الدخل :-

يقصد به توقف نشاط المكلف بالضريبة بسبب الوفاة أو بسبب تنازله عن مشروعه بعوض أو دون عوض أو لأية أسباب اخرى تقتنع بها السلطة المالية ، هذا يعني أن الانقطاع قد يكون كلياً أي توقف جميع نشاطات المكلف الاقتصادي كالوفاة(1) ، أو أن يكون جزئياً بحيث يوقف المكلف مصدراً أو نشاطاً مع استمرار المصادر أو الأنشطة الأخرى وعلى أية حال فإذا ماحصل انقطاع في مصدر الدخل لأي سبب من الأسباب المذكورة آنفاً فإنه يمكن إجراء التقدير وفرض الضريبة على الدخل الذي يتحقق في سنة الانقطاع ثم استحصال الضريبة وتسجيلها أمانة الى حين مجيء السنة التالية وهي السنة التقديرية(2) . وعموماً فإن انقطاع مصدر الدخل لا يقتصر على دخل الأشخاص الطبيعية فقط وإنما دخل الأشخاص المعنوية وكما في الحالات الآتية :-

أ-التصفية :-

إن من أهم حالات انقطاع مصدر الدخل للأشخاص المعنوية هي حالة التصفية ، التي تتم بقرار تتخذه الهيئة العامة للشركة عند تحقق سبب من الأسباب المنصوص عليها قانوناً(3) ، وتحتفظ الشركة بشخصيتها المعنوية مدة التصفية(4) ، وتفقدها من تاريخ صدور قرار بشطب اسمها(5). وتخضع الشركة للتقدير وفرض الضريبة في السنة التي حصل فيها قرار شطب أسمها ، أي من تاريخ بداية السنة المالية لغاية تاريخ التصفية النهائية، وهذه المدة هي أقل من سنة .

ب- التغير في الشكل القانوني للمنشأة :-

ويحصل ذلك في حالتين حالة تحول الشركات وحالة اندماج الشركات .

الحالة الاولى :- تحول الشركات : ويعني ذلك تحول الشركة من نوع الى نوع آخر من انواع الشركات التي نص عليها قانون الشركات(6) .كأن تتحول الشركة المحدودة الى شركة مساهمة ، وعند تحقق حالة التحول فإن الشخصية المعنوية القديمة تنتهي وتزول وتبدأ بالظهور شخصية معنوية جديدة ، لذا يتوجب على ذلك إجراء التقدير وفرض الضريبة عن المدة من بداية السنة المالية لغاية تاريخ التحول وهي بطبيعتها أقل من سنة .

الحالة الثانية :- اندماج الشركات(7) :-

ويقصد به (اصطلاح قانوني يدل على قيام الشركة بضم شركة أو عدة شركات أخرى إليها ، أو مزج شركتين أو أكثر وتكوين شركة جديدة)(8).  يعني ذلك أن للاندماج صورتين ، فأما أن يقع بين شركتين قائمتين في حالة موافقة إحداهما على الانضمام الى الاخرى ويترتب على ذلك فناء الشركة المندمجة وزيادة رأسمال الشركة الدامجة ، وأما أن يقع بشكل أوسع من قبل شركتين يؤدي الى فنائهما وقيام شركة جديدة(9). ومثال على ذلك إذا انضمت شركة محدودة إلى شركة محدودة أخرى فإن الشخصية للشركة المنضمة تنتفي وتزول وتبقى الشخصية المعنوية للشركة الضامة وكذلك في حالة اندماج شركتين محدودتين لتكوين شركة مساهمة ، فإن الشخصية المعنوية للشركتين المندمجتين تزول وتظهر للوجود شخصية معنوية جديدة . وعليه فإن المسؤولية المترتبة على الشركة المندمجة تنتقل الى الشركة الدامجة وهذا أهم ما يميز خصائص الاندماج(10) . لذلك فإذا ما حصل الاندماج يتم تقدير الضريبة وفرضها من بداية السنة المالية التي بدأت الشركة نشاطها خلالها ولغاية حصول الاندماج .

2-انقطاع الإقامة :-

وتحصل هذه الحالة عندما يقوم الشخص بإنهاء أعماله في الدولة بقصد مغادرتها نهائياً، أي عدم العودة إليها لمدة طويلة . ففي هذه الحالة يحق للسلطة المالية تقدير الضريبة وفرضها من تاريخ مزاولته للنشاط ولغاية توقفه عن العمل وهذه المدة بطبيعتها تقل عن السنة ويعد استثناء على مبدأ سنوية الضريبة(11) .

3- مزاولة النشاط بعد بدء السنة المالية :-

يحدث ذلك في حالة بدء المكلف نشاطه التجاري أو الصناعي بعد مضي بضعة شهور من السنة المالية وليكن ذلك مثلاً في 1/6 فتعالج هذه الحالة بتقدير دخل المكلف للضريبة عن المدة المتبقية بعد 1/6 وهي سبعة شهور(12). وهذا بدوره يمثل استثناء آخر على مبدأ سنوية الضريبة لمدة أقل من السنة .

4- تغيير المكلف لسنته المالية :-

يحصل ذلك  بناء على طلب يقدم من المكلف لتغيير سنته المالية وإذا إقترن الطلب بموافقة السلطة المالية فإن تقدير الدخل وفرض الضريبة سيكون بلاشك أقل من سنة(13). فإذا كانت السنة المالية تنتهي في 31/12 وطلب المكلف تغييرها بتاريخ آخر وليكن في 1/6 ووافقت السلطة المالية على ذلك ، فإن إخضاع الدخل سيكون عن مدة أقل من سنة وتتحدد بالفترة من 1/1 لغاية 31/5 من السنة المالية .

5- حالة مسك الدفاتر التجارية :-

في بعض الحالات يتطلب الأمر إلزام المكلف بإمساك الدفاتر التجارية على وفق القانون في أثناء السنة المالية ، لذا فإن تقدير الدخل سوف يكون من بداية السنة المالية لغاية تاريخ مسك الدفاتر التجارية ، ثم بعد ذلك يجري تقدير الدخل من تاريخ مسك الدفاتر التجارية لغاية نهاية السنة المالية ، هذا يعني تجزئة السنة المالية الى مدتين منفصلتين عن بعضهما البعض وأن الحد الفاصل بينهما هو تاريخ مسك الدفاتر التجارية ، فمثلاً إذا قام المكلف بمسك الدفاتر التجارية بتاريخ 1/8 من السنة المالية فيعتبر هذا التاريخ هو الحد الفاصل بين مدتين المدة الأولى تبدأ بتقدير الدخل من تاريخ 1/1 ولغاية 31/7 ، أما المدة الثانية فتبدأ من تاريخ 1/8 لغاية 31/12 ويكون هذا التقدير مستقل عن التقدير الأول . وقد انتقد جانب من الفقه المالي تجزئة السنة المالية في حالة إمساك الدفاتر التجارية كون التقدير لايستند بشكل أساسي إلى الدفاتر فقد يستند إلى طريقة الجزاف  أيضاً(13). فضلاً عن أن تجزئة الدخل لا تمكن من الوصول الى معرفة المركز المالي الحقيقي للأشخاص . وتؤدي بدورها الى عرقلة وتشعب الإيرادات الإدارية للسلطة المالية .

 ثانياً :- الدخول المتحققة من أكثر من سنة :-

قد يمارس بعض المكلفين أعمالاً لاتنتهي في سنة واحدة وإنما تستمر لسنوات عدة كالمقاولات مثلاً فإن تقدير الضريبة يؤجل الى حين إنجاز العمل وانتهاء عقد المقاولة ، وهذا بدوره يعد خروجاً على مبدأ سنوية الضريبة من حيث محاسبة المكلف في غير السنة التقديرية، وهناك طريقتان لحساب الربح الخاضع للضريبة هما(15) .

1-طريقة المقاولة المنتهية :- وهي الطريقة التي يتم فيها احتساب الربح الخاضع للضريبة الى حين إنجاز عقد المقاولة .

2- طريقة نسبة الإنجاز :- تعتمد هذه الطريقة على تقدير الضريبة وفرضها على أساس نسبة ما تم إنجازه في عقد المقاولة أو مقدار السلف التي قبضها المقاول سنوياً .

__________________________

[1]- فمثلاً إذا توفي المكلف في (1/4) من السنة المالية فإن فترة التقدير تتحدد بالفترة من بداية السنة المالية (1/1) لغاية تاريخ (31/3)، ولكن في حالة استمرار الورثة بمزاولة نشاط المكلف ففي هذه الحالة لايعتبر انقطاعاً في مصدر الدخل باعتبار أن الوارث امتداد لشخصية المورث بكل مايتعلق بضريبة الدخل  . انظر: د. هشام صفوت العمري (اتجاهات المشرع العراقي في ضريبة الدخل) ، مصدر سابق ، ص270.

2- د. عادل فليح العلي (المالية العامة والتشريع المالي) ، مصدر سابق ، ص407 .

3- البند (1) من الفقرة (أولاً) من المادة (158) من قانون الشركات العراقي المرقم (21) لسنة 1997 المعدل.

4- الفقرة (أولاً) من المادة(164) من القانون نفسه .

5- الفقرة (ثانياً) من المادة (177) من القانون نفسه .

6- المادة (153) من القانون نفسه .

7- لمزيد من التفصيل انظر : زينب منذر جاسم محمد الوائلي (ضريبة الدخل على الأشخاص المعنوية ، دراسة مقارنة) ، رسالة ماجستير مقدمة الى مجلس كلية القانون ، جامعة الموصل ، 2004 ، ص210 وما بعدها .

8- حسام الدين عبد الغني الصغير (النظام القانوني لاندماج الشركات) ،ط1 ، القاهرة ، دار الثقافة للطباعة والنشر ، 1987 ، ص23.

9- المادة (148) من قانون الشركات العراقي المرقم 21 لسنة 1997 المعدل .

0[1]- حسام الدين عبد الغني الصغير ، مصدر سابق ، ص523 .

1[1]- جهاد سعيد خصاونة ، مصدر سابق ، ص94 .

2[1]- د. عادل العلي (المالية العامة والتشريع المالي) ، مصدر سابق ، ص407 .

3[1]- د. السيد عبد المولى (الضرائب على الدخل) ، مصدر سابق ، ص158 .

4[1]- د. أحمد ثابت عويضة (ضريبة الأرباح التجارية والصناعية / مصدر الالتزام بالوفاء) ، مصدر سابق ، ص220 .

5[1]- ريا زكي عبد الله الدوري ، مصدر سابق ، ص69 .