خامساً: أسلوب المعاينة النقدية أو معاينة المتغيرات (لأغراض الإختبارات التفصيلية للأرصدة).

تعتبر هذه الطريقة إحدى طرق المعاينة الإحصائية التي طورت لاستخدامها من قبل المدققين بشكل خاص ، ويمكن استخدامها في الاختيارات الجوهرية للأرصدة والعمليات ، ويتم استخدام هذه الطريقة في معاينة أرصدة الحسابات المدينة والاستثمارات في الأوراق المالية واختبارات المخزون عندما يتوقع وجود اختلافات قليلة وإضافات الأصول الثابتة .  

خطوات المعاينة النقدية أو معاينة المتغيرات : 

خطوات المعاينة النقدية تشمل :

1- تحديد الهدف من المعاينة .

2- تعريف مجتمع الفحص ووحدة المعاينة .

3- تحديد حجم العينة .

4- تحديد طريقة اختيار مفردات العينة .

5- تنفيذ عملية المعاينة واختيار المفردات واختبارها .

6- تقويم نتائج العينة .

ولا تختلف هذه الخطوات كثيراً عن خطوات معاينة الصفات أو الخصائص ما عدا أن معاينة الصفات تتطلب تحديد الخاصية موضع الاهتمام .

1- تحديد الهدف من المعاينة : عادة يكون الهدف في هذا النوع من المعاينة هو الحصول على الأدلة بأن القيمة المسجلة في رصيد معين لا تحتوي على تحريفات مادية ، فعلى سبيل المثال إذا فرض أن رصيد الذمم المدينة مسجل دفترياً بقيمة 800000 دينار ، فالهدف في هذه الحالة التحقق من أن هذه القيمة غير محرفة مادياً.

2- تعريف مجتمع الفحص ووحدة المعاينة : مجتمع الفحص عادة إما أن يكون مجموعة العمليات المالية أو رصيد حساب معين ، وفي المثال السابق مجتمع الفحص هو الذمم المدينة ، وفي العادة قد يحدد المدقق الأرصدة المدينة فقط أو الأرصدة الدائنة فقط أو الأرصدة الصفرية فقط أو جميع أرصدة الذمم المدينة ، وفي هذه الحالة فإن وحدة المعاينة هي الوحدة النقدية الواحدة (الدينار)، فالدينار يمثل وحدة المعاينة لأنه يتم استخدام هذه الوحدة كخطاف يتم عن طريقه سحب الوحدة المنطقية. حيث أن وحدة المعاينة المنطقية قد تكون حساب معين ، أو مستند معين ، فوحدة المعاينة المنطقية تتكون من مجموعة من الدنانير ، وبالتالي فإن احتمالية ظهور الوحدة المنطقية في العينة يتناسب مع عدد الدنانير في هذه الوحدة . ومن هنا جاءت تسمية هذا النوع من المعاينة (المعاينة الاحتمالية نسبة للحجم) ، حيث أنه كلما زاد عدد الدنانير الخاص بالوحدة المنطقية ، كلما زادت احتمالية اختيارها . 

ولا بد من الإشارة هنا إلى ضرورة استثناء الأرصدة السالبة والتي تساوي صفر من عملية المعاينة بهذه الطريقة لأن هذه الأرصدة ليس لها فرصة ظهور في العينة ، وفي مثالنا هنا فإن وحدة المعاينة المنطقية هي الذمم المدينة الواحدة .

3- تحديد حجم العينة : في حالة استخدام منهجية معاينة الوحدة النقدية (المعاينة الاحتمالية نسبة للحجم) فإن المعادلة التالية تستخدم لحساب حجم العينة وهي :

حيث أن : n  حجم العينة number

BV القيمة الدفترية للمجتمع محل الفحص Book Value RE

RE معامل الثقة الخاص بمخاطر القبول الخاطئ

TM قيمة الانحرافات المقبولة

AM قيمة الانحرافات المتوقعة في المجتمع

EF معامل التوسع الخاص بالانحرافات المتوقعة  

مثال :

- القيمة الدفترية للمجتمع محل الفحص :

بفرض أن القيمة الدفترية للمجتمع محل الفحص هي قيمة رصيد الذمم المدينة والتي تم اعتبارها 800000 دينار ، ويلاحظ من المعادلة أن لها تأثير مباشر على حجم العينة ، حيث أنه كلما زادت القيمة الدفترية لمجتمع الفحص كلما زاد حجم العينة .

- معامل الثقة الخاص بمخاطر القبول :

من أجل تحديد مستوى مخاطر القبول الخاطئ لابد من أخذ عدة عوامل بعين الاعتبار وهي مستوى مخاطر التدقيق المقبولة ، وهو مستوى المخاطر التي يقبلها المدقق ونتائج الاختبارات التفصيلية والإجراءات التحليلية . 

فإذا استنتج المدقق على سبيل المثال بأن نظام الرقابة قوي وكانت نتائج الاختبارات التفصيلية والإجراءات التحليلية لا تشير إلى وجود تحريفات فإن ذلك يزود المدقق بدرجة عالية من الطمأنينة وبالتالي فإن مخاطر القبول الخاطئ التي يقبل بها المدقق يمكن أن تكون عالية وكذلك العكس .

وقام المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين بإعداد جداول خاصة تزودنا بمعاملات الثقة. 

- قيمة الانحرافات المقبولة ( مستوى المادية المقبولة ) :

قيمة الانحرافات المقبولة تمثل الحد الأعلى من الانحرافات التي يقبل المدقق بوجودها في الحساب بدون اعتبارها مادية ، وهناك علاقة عكسية بين مستوى المادية وحجم العينة ، فإذا قرر المدقق بأن مستوى المادية فيما يتعلق بتدقيق الذمم المدينة يساوي 5% من إجمالي القيمة الدفترية لها ، فإن مستوى المادية يكون 40000 دينار .

- قيمة الانحرافات المتوقعة في المجتمع محل الفحص :

يقوم المدقق بتحديد قيمة الانحرافات المتوقعة في المجتمع بناءً على خبرته السابقة والاستفسارات التي يقوم بها سواءً من الإدارة أو المدقق السابق أو من المدقق

الداخلي.

وعادة يتم استخدام هذا التقدير ليعوض عن مخاطر الرفض الخاطئ ، لأن المدقق في هذه المعاينة معني بشكل رئيس بمخاطر القبول الخاطئ ، أما مخاطر الرفض الخاطئ فبشكل غير مباشر .

وعندما يكون هناك انحرافات متوقعة فإنه يتم استخدام ما يسمى بمعامل التوسع.

وقد قام المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين بإعداد جداول خاصة تزودنا بمعاملات التوسع المقابلة لمخاطر القبول الخاطئ والجدول التالي جزء من تلك الجداول .

يلاحظ في الجدول وجود علاقة عكسية بين عامل التوسع ومخاطر القبول الخاطئ. 

حساب حجم العينة :

بناءً على المعطيات السابقة ، حيث تم افتراض القيمة الدفترية للذمم المدينة 800000 دينار، وقيمة الانحرافات المقبولة 40000 دينار ، وبافتراض أن قيمة الانحرافات المتوقعة في المجتمع 10000 دينار ، وأن مخاطر القبول الخاطئ 5% (وهذه النسبة الأكثر استخداماً) ، وبالتالي يكون معامل الثقة من الجدول رقم (4) هو 3 ، ومعامل التوسع يكون 1.6 ، لذلك فإن حجم العينة باستخدام المعادلة هو : 

4 - تحديد طريقة اختيار مفردات العينة : 

أكثر الطرق استخداماً في معاينة الوحدة النقدية هي طريقة الاختيار المنتظم ، حيث يتم تقسيم المجتمع إلى فترات متساوية من الوحدات النقدية (الدنانير) ، ويتم اختيار وحدة المعاينة المنطقية بشكل منتظم من فترة ، وهذا بالتالي يتطلب حساب ما يسمى فترة المعاينة = القيمة الدفترية للمجتمع ÷ حجم العينة

وفي مثالنا السابق تكون فترة المعاينة = 800000 ÷ 100 = 8000 د.

وتبدأ عملية اختيار مفردات العينة باختيار أول مفردة بشكل عشوائي تقع بين 1 دينار إلى 8000 دينار ، ثم يتم اختيار كل وحدة منطقية تحتوي على الـ8000 دينار التالية حتى يتم اختيار 100 مفردة ، وهذه العملية تتطلب تحديد الرصيد المتراكم للقيمة الدفترية للوحدات المنطقية ، وهذا يتضح من الجدول رقم 7 السابق .

ويمكن البدء بأي قيمة بشكل عشوائي بحيث لا تزيد عن 8000 دينار ، وبفرض أننا اخترنا القيمة 6000 دينار ، وبالتالي فإن المفردة الأولى التي يتم سحبها هي التي تؤدي إلى جعل الرصيد المتراكم أعلى من القيمة العشوائية الأولى مباشرة وهي القيمة 7500 دينار ثم يتم إضافة قيمة 8000 دينار (فترة المعاينة) في كل مرة والمقارنة مع الرصيد المتراكم للقيمة الدفترية ، حيث يتم اختيار المفردة التي تجعل الرصيد المتراكم للقيمة الدفترية أعلى مباشرة من القيمة التي يتم الحصول عليها بإضافة مبلغ الـ 8000 دينار .

5- تنفيذ عملية المعاينة واختبار المفردات 

في هذه المرحلة يقوم المدقق بتطبيق إجراءات التدقيق لتحديد القيمة الفعلية للوحدات المعاينة حيث يقوم المدقق بالحصول على مصادقات تتعلق بوحدات العينة واستخدام إجراءات بديلة في حالة عدم الحصول على استجابة من العملاء ، وإذا تبين وجود فروقات بين القيم الدفترية والقيم التي تم الحصول عليها من العينة يقوم المدقق بتدوين القيم الدفترية والقيم الفعلية والفروقات بينهما في أوراق العمل الخاصة به .

6- تقييم نتائج العينة : 

من أجل تقويم نتائج العينة يقوم المدقق بحساب الحد الأعلى للانحرافات في مفردات العينة ثم يقوم بمقارنتها مع قيمة الانحرافات المقبولة التي تم تحديدها في بداية عملية المعاينة ، فإذا كان الحد الأعلى للانحرافات في العينة أقل من أو يساوي (>) الانحرافات المقبولة ، فإن نتائج العينة تؤيد بأن القيمة الدفترية لا تحتوي على تحريفات مادية .

ويتم حساب الحد الأعلى للانحرافات كما يلي :

UML = PM+ ASR

حيث أن :

UML : الحد الأعلى للانحرافات .

PM : إجمالي الانحرافات التي يتوقع وجودها في المجتمع بناء على تعميم نتيجة العينة مباشرة على المجتمع .

ASR الانحرافات المسموح بها نتيجة مخاطر المعاينة .