الفصل الثامن

أدلة التدقيق

Audit Evidence

أهداف الفصل: يهدف هذا الفصل إلى تمكين القارئ من الإلمام بالأمور التالية:

ـ المقصود بأدلة التدقيق.

ـ أهمية أدلة التدقيق.

ـ خصائص أدلة التدقيق.

ـ أنواع أدلة التدقيق.

ـ تدقيق الأحداث اللاحقة.

ـ تدقيق التقديرات المحاسبية.

الفصل الثامن

أدلة التدقيق Audit Evidence

1 . مقدمة

تتكون عملية التدقيق من ثلاثة مكونات رئيسة تتمثل في الفحص والتحقق وإعداد التقرير. ويعتبر التقرير العنصر الأساس في هذه العملية، حيث أن المدقق يضع فيه عصارة جهده وزبدة عمله، حيث أن التقرير هو موضع اهتمام مستخدمي البيانات المالية. وهذا الأمر يتطلب أن يقوم المدقق ببذل الجهد المهني وممارسة الحكم المهني المبني على المعرفة والخبرة. وفي نفس الوقت يقوم المدقق بعملية محكمة من جمع لأدلة التدقيق المناسبة والكافية وذات المصداقية وتقييمها من أجل الخروج بالنتيجة المناسبة. ولأن نتيجة التدقيق المتمثلة في تقرير المدقق هي نتاج عملية منتظمة لجمع وتقييم الأدلة، فإن هذا الفصل يركز بشكل رئيس على هذه الأدلة من حيث المفهوم والأنواع والخصائص.

2 . مفهوم أدلة التدقيق

بين معيار التدقيق الدولي رقم 500 أن أدلة التدقيق تعني جميع ما يحصل عليه المدقق مـــن معلومات مثل المستندات والتقارير ونتائج الاستفسارات والتقديرات  والاستنتاجات وعمليات الاحتساب والتي يبني عليها المدقق حكمه المهني ليقرر فيما إذا كانت البيانات المالية تعطي صورة حقيقية وعادلة (1991 ,Gray).

وقد بين المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين (1991, AICPA) أن أدلة التدقيق تشمل البيانات المحاسبية المحتواة في القوائم المالية وجميع المعلومات الإضافية المتاحة للمدقق والتي تعزز هذه البيانات المالية، وهذا التعريف يشير إلى أن الجزء الأول (البيانات المالية) هي أدلة متوفرة للمدقق ويمكن الدخول إليها مباشرة. وهذا النوع يشمل السجلات المحاسبية والمستندات والاحتساب والمشاهدة الفعلية للأصول. 

أما النوع الثاني فيشمل الأدلة التي يتم إنشاؤها لتلبية احتياجات المدقق وتشمل المعلومات المقدمة من الإدارة والعاملين وتقييم الأنظمة والمصادقات الخارجية وغيرها. 

وواجب المدقق أن يحصل على هذه الأدلة التي تبين أن البيانات المالية تتصف بالخصائص النوعية التي حددتها اللجان والهيئات المتخصصة والمعنية بإصدار معايير المحاسبة مثل لجنة معايير المحاسبة الدولية ومجلس معايير المحاسبة في الولايات المتحدة، وهذه الخصائص حسب آخر إصدارات لجنة معايير الابلاغ المالي الدولية تشتمل على مجموعة من الخصائص الأساسية وأخرى من الخصائص المعززة.

أولاً: الخصائص الأساسية:

1- أن تكون البيانات المالية ملائمة أو مناسبة أو ذات صلة Relevant ، وهذه الصفة تتطلب أن تكون البيانات المالية ذات قيمة توقعية تمكن مستخدمي البيانات المالية من توقع المستقبل .Predictive Value . وتتطلب هذه الصفة أيضاً تمكين مستخدمي البيانات من الاستفادة منها في التغذية العكسية أي أن لها قيمة تأكيدية  Confirmatory value بحيث يتمكنوا من الحكم على قراراتهم السابقة والتي تم بناؤها على بيانات سابقة لنفس الشركة. ومن هنا يأتي دور المدقق في التأكد بشكل معقول من أن البيانات المالية التي يدققها تحقق هذه الخصائص.

2- التمثيل الصادق Faithful Representation : وهذه الخاصية تتطلب أن تتصف البيانات المالية بالتمثيل الصادق للحقائق الاقتصادية التي حدثت في المنشأة ، فتمثل بصدق ما تهدف إلى تمثيله، وتعكس جوهر الحقيقة الاقتصادية يتحقق ذلك بأن يتم إعداد البيانات المالية بشكل محايد وبدون تحيز لأي فئة من مستخدمي هذه البيانات Neutrality، وأن تكون البيانات كاملة Complete وأن تكون البيانات خالية من التحريفات المادية Free from Material Misstatements . وعلى المدقق أن يقوم بجمع الأدلة المناسبة والكافية والتأكد من توفر هذه الخاصية.

ثانياً: الخصائص المعززة : 

1 ـ القابلية للفهم: وتعني هذه الخاصية أن تكون البيانات المالية قابلة للفهم من قبل مستخدمي البيانات المالية الذين لديهم مستوى معقول من المعرفة في مجال المحاسبة وهذا يتطلب أن يتم عرض البيانات بشكل سهل وواضح.

2- القابلية للمقارنة: يجب أن تكون البيانات المالية قد أعدت على أساس المبادئ المحاسبية المطبقة بثبات وتجانس وأن تكون قابلة للمقارنة سواء مع الشركات المماثلة أو مع السنوات السابقة.

3- القابلية للتحقق: أن يكون هناك إمكانية للوصول لنفس النتائج عن البيانات من قبل جهات تحقق مختلفة، وهذا يتطلب التوثيق الكامل الذي يؤيد كل ما حدث بالمستندات.

4- التوقيت المناسب: أن يتم إعداد البيانات في الوقت المناسب وعندما تقدم الإدارة البيانات المالية فهي تؤكد للمدقق وللأطراف ذات العلاقة بأن البيانات المالية تتصف بهذه الصفات الأساسية. وحتى تتحقق هذه الخصائص فان الإدارة تؤكد بأن البيانات المالية المقدمة من قبلها تتمثل فيها تأكيدات الإدارة Management Assertions وهذه التأكيدات تتعلق بالوجود أو الحدوث Existence or occurrence والاكتمال Completeness والحقوق (الملكية) والالتزامات Rights and Obligations والتقييم والتوزيع Evaluation and Allocation والعرض والإفصاح Presentation and Disclosure، وقد بين معيار التدقيق الدولي رقم 500 أنه على المدقق أن يجمع الأدلة الكافية والمناسبة التي تتعلق بتأكيدات الادارة الخاصة بالعمليات وبالأرصدة وبالعرض والافصاح مقسمة كما يلي:

أ- التأكيدات الخاصة بالعمليات والأحداث الاقتصادية وتشمل:

1- الحدوث: العمليات والأحداث التي تم تسجيلها هي عمليات تخص المنشأة، أو أن العمليات المسجلة هي عمليات حدثت فعلاً وليست عمليات وهمية.

2- الاكتمال: جميع الأحداث والعمليات التي ينبغي تسجيلها قد سجلت بالكامل، أي لا يوجد تخفيض أو حذف في العمليات.

3- الدقة: القيم والبيانات الأخرى ذات العلاقة بالأحداث والعمليات المسجلة، قد سجلت بالشكل المناسب (بالقيم الصحيحة وفقاً للمعايير).

4- التصنيف: الأحداث والعمليات تم تسجيلها في الحسابات الصحيحة.

5- الحد الفاصل: الأحداث والعمليات تم تسجيلها في الفترة المحاسبية الصحيحة (الفترة المناسبة).

ب ـ التأكيدات الخاصة بأرصدة الحسابات وتشمل:

1- الوجود: الأصول والالتزامات وحقوق الملكية موجودة لدى المنشأة.

2 ـ الاكتمال: جميع الأصول والالتزامات وحقوق الملكية التي يجب تسجيلها قد سجلت بالكامل، أي لا يوجد أي تخفيض أو حذف لهذه الأرصدة.
3 ـ التقييم والتوزيع: الأصول والالتزامات وحقوق الملكية تظهر في البيانات المالية بالقيم المناسبة، وأية تسويات تتعلق بتقييمها سجلت بالشكل المناسب.

4- الحقوق والالتزامات: الأصول الظاهرة في البيانات المالية مملوكة للمنشأة والالتزامات هي حقوق أو ديون على المنشأة.

ج- التأكيدات الخاصة بالعرض والافصاح :

1- الحدوث: أن كافة الأحداث التي تم الافصاح عنها قد حدثت فعلاً وتخص المنشأة.

2- الاكتمال: أن كافة الأحداث ذات الأثير المادي قد تم الافصاح عنها.

3- التصنيف والقابلية للفهم: أن يتم تبويب الأرصدة في البيانات المالية وعرضها بالشكل الصحيح حسب متطلبات المعايير وبالشكل الذي يُمكّن مستخدم البيانات المالية مــن فهمها بالشكل المناسب.

4- الدقة والتقويم: أن تتم عملية عرض البيانات المالية بشكل دقيق، وبما يتفق مع المعايير المحاسبية، حيث تظهر الحسابات المقابلة وغيرها مرتبطة بالحسابات التابعة لها، على سبيل المثال يظهر مخصص الديون المشكوك فيها تابع للذمم المدينة.

إن التأكيدات المبينة أعلاه ذات أهمية بالغة للمدقق لأنه بناء عليها يقوم برسم خطة عمله من جمع الأدلة الكافية والمناسبة التي تتعلق بهذه التأكيدات ومن ثم إعطاء رأيه فيما يتعلق أجل بعدالة القوائم المالية .