عند الخوض في ثنايا نصوص القوانين الضريبية في العراق، سواء القوانين الخاصة بتنظيم الضرائب المباشرة ، أو غير المباشرة، نجد فيها الكثير من النصوص التي يفهم منها تفويض السلطة التنفيذية الخوض في غمار عناصر قانونية الضريبة، بالرغم من أن دستور العراق لعام 2005 النافذ، حصر هذه المكنة بيد السلطة التشريعية، وبناءً عليه فان اي تفويض تقوم به الأخيرة يُعد باطلاً، وذلك لافتقاره الى السند الدستوري، وتكون الاعمال الضريبية التي صدرت استناداً الى هذا التفويض مجانبة للدستور، وتكون عرضة للطعن بها، ومن هذه القوانين التي انطوت على تفويض مخالف لمبدأ قانونية الضريبة، ومن هذه القوانين التي انطوت على تفويض مخالف للدستور، والقرارات الإدارية التي صدرت استنادا إليه هي: أولاً: قانون حماية المنتجات العراقية نص قانون حماية المنتجات العراقية رقم (11) لعام 2010 المعدل على: (المجلس الوزراء بناءً على توصية من وزير الصناعة والمعادن اتخاذ ما يراه ضرورياً من التدابير الوقائية لمواجهة الممارسات الضارة نتيجة للتزايد في الواردات غير المبررة على النحو الآتي :

أولاً: تحديد الحصص الكمية التي يجوز استيرادها من المنتج المستورد. ثانياً : فرض تعريفة كمركية على المنتج المستورد أو زيادة التعريفة الكمركية المطبقة عليه أو إلغاء التعريفة المطبقة أو تخفيضها على مادة مستوردة تدخل في إنتاج المنتج المماثل. ثالثاً : تحدد أشكال هذه التدابير وحالتها بموجب تعليمات يصدرها الوزير) (1).

يتضح لنا من نص المادة أعلاه، أنّ المُشرع الضريبي فوض مجلس الوزراء اختصاص فرض السعر الكمركي على المنتجات المستورد أو التحكم فيه عن طريق تعديل سعر الضريبة الكمركية بالزيادة، أو النقصان، أو الإلغاء.

ومن البديهي القول أن تفويض مجلس الوزراء اختصاص فرض تعريفة كمركية، أو زيادتها أو تخفيضها، أو إلغاءها يعني تخويله بالنهاية أمر تحديد الأسعار الكمركية، على المنتجات المستوردة، أو زيادة السعر الكمركي، أو تخفيضه، أو إلغائه للمادة التي يتم استيرادها، والتي تدخل في إنتاج المنتجات المماثلة، وبما أنّ سعر الضريبة يُعد أحد الأركان الرئيسة لعنصر فرض الضريبة، كما ذكرنا سابقاً، فإن المُشرع الضريبي هنا يكون قد فوض اختصاصه بفرض الضريبة، بتحديد سعرها للسلطة التنفيذية، وهو ما يخالف صراحة نصوص الدستور وبناء على هذا التفويض صدرت العديد من القرارات الإدارية، ومن ضمنها:

1- قرار مجلس الوزراء الذي صدر استناداً إلى احكام المادة (14)، من قانون حماية المنتجات العراقية، رقم (11) لعام 2010 المعدل، والذي نَصَّ على: 1- فرض رسم كمركي إضافي بنسبة (21%) من سعر منتج القماصل الجلدية المستوردة... 2- فرض رسم كمركي إضافي بنسبة (48%) من قيمة وحدة قياس المستوردات من منتج القابلو الضوئي المستورد.... على أن يجمد الرسم الكمركي آنفاً عند توقف الشركة المنتجة عن إنتاج وتسويق المنتج لمدة تزيد عن أربعة أشهر على الرغم من وجود طلب محلي على المنتج المذكور آنفاً. 3- فرض رسم كمركي إضافي بنسبة ( 50%) من قيمة منتج المجمدات...(2).

2- قرار مجلس الوزراء، والذي صدر استناداً إلى أحكام المادة (14) من قانون حماية المنتجات العراقية، رقم (11) لعام 2010 المعدل، وبحسب الآتي: 1- فرض رسم كمركي إضافي بنسبة (5%) من قسمة وحدة قياس منتج حديد التسليح قياس (10-32 ملم) ...، ولمدة 4 سنوات، وبدون تخفيض على جميع استيرادات العراق، ومن المناشئ كافة. 2- قيام وزارة المالية الهيئة العامة للكمارك، بتطبيق الرسم الكمركي الإضافي المذكور آنفاً، وأيضاً قيامها بإشعار وزارة الصناعة والمعادن....(3).

3- قرار مجلس الوزراء والذي صدر استناداً إلى أحكام المادة (14/ثانيا)، من قانون حماية المنتجات العراقية، رقم (11) لعام 2010 المعدل، والذي نص على : 1- فرض رسم كمركي إضافي بنسبة (125%) من وحدة قياس منتج (الجبس / منتج انشائي) المستورد والمشتكى عليه خلال مدة تطبيق الرسوم الكمركية الإضافية -2 قيام وزارة المالية بتطبيق الرسم الكمركي الإضافي للمنتج المذكور ...(4).

يتبين لنا من القرارات المذكورة سلفاً أن مجلس الوزراء ذهب إلى مخالفة مبدأ قانونية الضريبة، بفرض رسم كمركي ،إضافي، والذي هو في حقيقته ضرائب ( سميت رسوم خطأ) على المنتج المستورد وإن كان تصرف مجلس الوزراء لا ينصرف بشكل صريح، إلى اغتصاب اختصاص المُشرع في تحديد سعر الضريبة الكمركية، وذلك لكون السلطة التشريعية هي التي فوضته بهذا الاختصاص، بخلاف أحكام الدستور. إلا ان هذا التفويض لا يمنع من وصف القرارات التي تصدرها السلطة التنفيذية والمستندة إلى التفويض بعدم الدستورية. وإن تفويض المُشرع الاعتيادي هذا الاختصاص لا يزيل عن تلك القرارات عوارها الدستوري.

ثانياً: قانون فرض ضريبة دخل على شركات النفط الأجنبية المتعاقدة للعمل في العراق، رقم (19) لعام 2010:

والذي نَصَّ في المادة (3) منه على: يصدر وزير المالية بالتنسيق مع وزير النفط تعليمات لتحديد العقود المشمولة بأحكام هذا القانون ولتسهيل تنفيذ أحكامه (5).

فالمُشرع هنا خول السلطة التنفيذية عن طريق وزيري النفط، والمالية تحديد وعاء الضريبة والتي تتمثل بالعقود المشمولة أعلاه، فضلاً عن ذلك فإن هذا التفويض سوف يمكن السلطة التنفيذية من التحكم في تحديد من يخضع للضريبة، ومن لا يخضع لها (تحديد العقود)، بمعنى أنها ستملك مكنة العقود والأشخاص الخاضعين للضريبة(6).

واستناداً إلى هذا التفويض الذي ورد في المادة (3) من القانون أعلاه، صدرت التعليمات رقم (5) لعام (2011 ، وذلك لتسهيل أحكام القانون المذكور آنفاً، إذ نصت المادة (1/أولاً) على: تشمل الضريبة المنصوص عليها في المادة (1) من قانون فرض ضريبة دخل على شركات النفط الأجنبية المتعاقدة للعمل في العراق رقم (9) لعام 2010 العقود الآتية:

أ- عقود استكشاف وتطوير وإنتاج الرقع الاستكشافية والحقول النفطية والغازية. ب- المسح الزلزالي. ج- استصلاح الآبار ....(7).

إذ ان السلطة التنفيذية في هذه التعليمات ذهبت إلى تحديد الأوعية الضريبية التي تخضع لضريبة الدخل الخاصة بشركات النفط الأجنبية وبما ان وعاء الضريبة هو أحد المعالم الأساسية لعنصر فرض الضريبة، يجعل تحديده من السلطة التنفيذية مخالف لأحكام الدستور، كونه تم تعيينه بموجب تعليمات غير دستورية حتى وان كان صدور تلك التعليمات مبني على تفويض، إلا أنّ هذا التفويض غير دستوري، لمخالفته نص المادة (28)، من دستور 2005 النافذ، التي جعلت عنصر فرض الضريبة بمعالمه من اختصاص السلطة التشريعية، التي لا يجوز التخويل فيها لأي سلطة.

أما في مجال سعر الضريبة، فلا غرو أنّ السلطة التشريعية هي التي تملك وحدها تحديد سعر الضريبة، كون هذا الأمر يعد من الأركان الأساسية الداخلة ضمن عنصر فرض الضريبة، وأي عمل يصدر عن السلطة التنفيذية بهذا الخصوص، يعد اعتداءً على اختصاص السلطة التشريعية الدستوري، وقد أظهر التطبيق العملي، قيام السلطة التنفيذية بإصدار قرارات تتناول سعر الضريبة، مما يستتبع وصفها بعدم الدستورية، وجل هذه القرارات ظهر في ميدان الضريبة الكمركية والتي تسمى خطأ من المُشرع بالرسوم الكمركية ومن ذلك:

ثالثاً: التفويض بتعديل السعر الكمركي في ظل الضرائب الكمركية

أ ـ قرار مجلس الوزراء، الذي جاء مضمونه موافقة مجلس الوزراء على تخفيض الرسوم الكمركية المفروضة على السيارات الهجينة، بنسبة ( 100%) للسنة الأولى، و (50%) للسنة الثانية، لأجل قيام الشركة المختصة بتخفيض أسعار السيارات الهجينة، لتحفيز المواطن على شرائها، لما له من فوائد كبيرة، سواءً كان ذلك من الناحية الاقتصادية أو البيئية (8)، وقد صدر هذا القرار بالاستناد الى نص المادة الثانية من قانون التعريفة الكمركية، رقم (22) لعام 2010، والتي نصت على: أولاً : لمجلس الوزراء بناءً على طلب من وزير المالية الاتحادي تعديل الرسم الكمركي المنصوص عليه في جدول تعريفة الرسوم والرزنامة الزراعية الملحق بهذا القانون...(9).

ب - قرار مجلس الوزراء، والذي نص على تعديل الرسم الكمركي المفروض على المركبات الهجينة على وفق الآلية المنصوص عليها في المادة (2/أولاً) من قانون التعريفة الكمركية 22 لسنة 2010 المعدل. من خلال تصفير مبلغ الرسم الكمركي عن المركبات المذكورة آنفاً) (10).

يفهم من القرارات أعلاه أن مجلس الوزراء عدل السعر الكمركي المنصوص عليه، في قانون التعريفة الكمركية ذي العدد (22) لعام 2010 إلى (صفر). ومن الجدير بالذكر في هذا المقام ان قرارات مجلس الوزراء هذه لم تأتِ بعدها اعتداء على اختصاص السلطة التشريعية في مجال فرض الضريبة أو تحديد سعرها وإنما جاء بناءً على تخويل أو تفويض السلطة التشريعية، وذلك استناداً إلى نص المادة (2/أولاً)، من قانون التعريفة الكمركية المذكور آنفاً، والتي نصت على أن المجلس الوزراء بناء على طلب من وزير المالية الاتحادي تعديل الرسم الكمركي المنصوص عليه في جدول التعريفة الرسوم الكمركية والرزنامة الزراعية الملحق بهذا القانون".

وعليه، فانّ هذا التفويض غير دستوري، كونه لا يجوز فرض الضريبة، ولا الاعفاء منها، إلا بقانون بحسب المادة (28) من الدستور، وانّ الاختصاصات المفوضة لا تقبل التفويض مما يمكن نعت عمل السلطة التشريعية هنا بعدم الدستورية، إلا أنّ هذا لا ينفي نعت القرارات التي صدرت عن السلطة التنفيذية، بتعديل السعر الضريبي أيضاً بعدم الدستورية، ولكن ليس لكونها اغتصبت اختصاص السلطة التشريعية، كما هو مبين في الموضوع محل البحث وإنما لكونها بنيت على قانون غير دستوري.

______________

1- المادة (14 ف (1-2-3) من قانون حماية المنتجات العراقية رقم (11) لعام (2010) المعدل.

2- قرار مجلس الوزراء رقم 280 لعام 2016 بناءً على ما عرضته وزارة الصناعة والمعادن بموجب كتبها ذات الأعداد، 35429 و 1731 و 51579 و 21708 و 93234 والمؤرخة في 2015/8/18 و 2015/10/1 و 2015/12/8 و 2016/5/25 و 2016/6/6 قرر مجلس الوزراء بجلسته الاعتيادية التاسعة والثلاثين المنعقدة بتاريخ 2016/10/10 ، إقرار توصيات الجهة المختصة في وزارة الصناعة والمعادن دائرة التطوير والتنظيم الصناعي...

3-  قرار مجلس الوزراء رقم 132 لعام 2017 في جلسته الاعتيادية الثامنة عشر المنعقدة بتاريخ 2017/5/2.

4- قرار مجلس الوزراء رقم (80) لعام 2020 في جلسته الاعتيادية المنعقدة بتاريخ 2020/4/1.

5-  المادة (3) من قانون فرض ضريبة دخل على شركات النفط الأجنبية المتعاقدة للعمل في العراق رقم 19 لعام 2010 ، نشر في جريدة الوقائع العراقية العدد 4148 ، بتاريخ 2010/3/15.

6- د. رائد ناجي أحمد، أسماعيل فاضل ،حلواص، تفويض الاختصاص الضريبي ومدى ملائمتة للدستور العراقي (دراسة مقارنة)، مصدر سابق، ص 59 60.

7-  تعليمات وزارة المالية رقم 5 لعام 2011 والتي صدرت استناداً إلى أحكام المادة (3) من قانون فرض ضريبة الدخل على شركات النفط الأجنبية المتعاقدة في العراق رقم (19) لعام 2010، لتسهيل تنفيذ أحكام القانون.

8- قرار مجلس الوزراء رقم (415) لعام 2019 في جلسته الاعتيادية الخامسة والاربعون المنعقدة بتاريخ 2019/11/19

9- المادة (2) اولا) من قانون التعريف الجمركية رقم 22 لعام 2010 المعدل.

10-  قرار مجلس الوزراء رقم (216) لعام 2010 في جلسته الاعتيادية الثلاثين المنعقدة في 2020/12/15.