بعض الجوانب التي تؤثر في تحديد قيمة الإيرادات
تتمثل الجوانب التي قد تؤثر في تحديد قيمة الإيرادات من مبيعات الزيت أو الغاز، أو كلاهما، في التالي:
- مخزون الزيت والغاز في الخزانات.
- تبادل المنتجات.
- الإتاوة اللازم دفعها من الإنتاج.
- ما يتم تحصيله من ضرائب إنتاج.
- الوقود المستخدم في العقد.
- كميات الغاز التي يتم إحراقها.
- الغاز المستخدم في أنابيب إنتاج الزيت لتعزيز الإنتاج.
- كميات الغاز التي يحقن بها المكمن لإنتاج الزيت.
والتالي توضيح مختصر لتلك الجوانب:
مخزون الزيت والغاز في الخزانات:
نظراً لضآلة كمية وقيمة المخزون من الغاز والزيت الخام الموجود في خزانات الإنتاج، أو أنابيب تدفق الغاز والزيت، ونظراً لكون ذلك المخزون لا يختلف كثيراً من سنة إلى أخرى، وبالتالي التأثير على القوائم المالية ليس ذات أهمية، فإن معظم الشركات النفطية تهمل ذلك المخزون، ولا تجرى قيوداً محاسبية لإثباته في الدفاتر. وقد اظهرت نتائج أحد الاستبيانات أن 60 % من الشركات النفطية لا تأخذ في الاعتبار الإنتاج الموجود في الخزانات من الناحية المحاسبية.
هذا نجد فيما ندر قيام بعض الشركات النفطية بإثبات ذلك المخزون في دفاترها لأغراض إعداد القوائم المالية. وفي هذه الحالة نجد أن المعايير المحاسبية تقضى بتسجيل المخزون بحسب تكلفة الإنتاج، وبما يكفل تجهيزه لعملية البيع.
وفقاً للمعيار المحاسبي الدولي رقم 2 فإنه يتم تقييم المخزون على أساس تكلفه الشراء، أو صافي القيمة المحققة أيهما أقل. ويقصد بتكلفة الشراء كافة التكاليف اللازمة لإيصال المشتريات إلى المخازن بينما يقصد بصافي القيمة المحققة قيمة البيع المتوقعة مطروحاً منها التكاليف اللازمة لاستكمال المنتج، وكذا التكلفة المتوقعة لجعل المنتج قابلاً للبيع.
ويؤيد البعض تقييم المخزون على أساس طريقة صافي القيمة المحققة. والسبب في اقتراح هذه الطريقة بالذات أنها تتفق مع متطلبات المعيار المحاسبي الدولي رقم 2، والمتمثلة في وجود سوق لمنتجات متشابهة homogenous ، ومخاطر الفشل في البيع تكون بسيطة للغاية. كما يضيف المؤيدون لهذه الطريقة قصر المدة الزمنية بين تاريخ التخزين وتاريخ البيع، أو التصرف في ذلك المخزون عن طريق التحويل أو غيره، كما أن التكاليف اللازمة لبيع المخزون يمكن تقديرها. ونجد أن طريقة صافي القيمة المحققة تستخدم في قياس الزيت الخام الموجود في مواقع الإنتاج، ممثلة في الكميات الموجودة في الخزانات، والتي هي في الانتظار لشحنها للمشترى ونظرا لأن هذه الكميات تظل في المواقع لفترة قصيرة ، فإن البعض يرى تقييمها بالأسعار السائدة في السوق المباشرة spot market . بينما البعض يستخدم متوسط أسعار الشهر الاخير من أشهر الإنتاج في تقييم الإنتاج الموجود في الخزانات في انتظار شحنه. وعادة مايتم التغاضى عن التكاليف الاضافية المرتبطة بتسويق المنتج باعتبارها غير ذات أهمية.
وتجدر الإشارة إلى أن الممارسة في أمريكا تقضى أن يتم تقييم المخزون إما بناء على الأسعار الحقلية Posted Field Price ، أو متوسط تكلفة إنتاج البرميل الواحد. وأي تعديل في قيمة المخزون من شهر لآخر تتم تسويته في مصاريف تشغيل العقد، وليس في إيرادات الزيت حيث يتم في أول فترة يقيم فيها المخزون إجراء القيد
التالي:
من حـ/ مخزون الزيت الخام
إلى حـ/ مصاريف تشغيل العقد
حـ/ التغير في مخزون الزيت
130 Inventory of Crude Oil
710 xx LOE Change in Oil Inventory
والفترات التاليه يتم اذا زادت قيمة المخزون عمل قيد مشابه لما سبق، وان انخفضت القيمة يجري قيد عكسي، بحيث يتم تخفيض المخزون وزيادة مصاريف تشغيل العقد.
الاعتراف بالإيراد عند نقطة الإنتاج وأثر ذلك في المخزون:
في بعض الحالات يختار المنتج الاعتراف بالإيرادات عند نقطة الإنتاج، خاصة وأن سوق الزيت والغاز سوق نشطة، ويكون السعر معروفاً، والتكاليف اللازمة حتى نقطة البيع عادة ما تكون محدودة. ويكون بالإمكان بيع المنتج بسرعة، وبالتالي فإن مخاطر البيع والتوزيع محدودة أيضاً. وعموماً فإن الاعتراف بالإيراد عند نقطة، بدلاً من نقطة البيع، هي الأكثر شيوعاً.
إن الاعتراف بالإيراد عند نقطة الإنتاج يؤدي إلى عدم الاعتراف بالمخزون، وبالتالي تجنب مشاكل التقييم والاعتراف بالمخزون. وإذا تطلب الأمر إظهار المخزون في القوائم المالية، فإن على المنتج أن يضع الاجراءات اللازمة لعمل القياس المادي لكميات المخزون الذى تم إنتاجه، ولم ينقل إلى المشترى بعد مثل الزيت والغاز الذي في الخزانات والأنابيب والتجهيزات، وذلك في تقارير نهاية كل فترة.
تبادل المنتجات
غالبا ما يتم تبادل المنتجات Product Exchanges بين الشركات في مواقع مختلفة، تلبية لاحتياجات كل طرف مثل مواجهة متطلبات مبيعات كل منهما. أو قد يوجد لأحد الأطراف مصفاه في منطقة معينة، غير أنه لا يملك إنتاج نفطي في تلك المنطقة، وبالعكس بالنسبة للطرف الآخر. وفي هذه الحالة يتم الاتفاق على تزويد مصفاة كل طرف من قبل الآخر بالزيت، ليتم بعد ذلك التحاسب فيما بينهما وفقاً المواصفات زيت كل طرف وحسب الاتفاق المبرم بينهما.
ونظراً لأن خصائص الزيت المنتج في منطقة معينة تختلف عن خصائص منتج في منطقة أخرى، فإن العقد الموقع بين الطرفين قد يطلب من أحد الأطراف أن يدفع للآخر قيمة الفرق differential مع العلم بأن بعض العقود تقضي بقيام كل طرف بأن يدفع للآخر قيمة المنتجات التي قدمها للآخر بالكامل.
والسؤال الذي يطرح نفسه هو ما مدى اعتبار ما ينتج عن التبادل من فوارق في القيمة بمثابة إيراد؟
هناك طريقتان توضح المعالجة المحاسبية لعملية التبادل، وهما:
1 - تسجيل المعاملة كمبيعات وكمشتريات
وفي هذه الحالة يوجد بديلان للمعالجة المحاسبية لما يتم تبادله. فوفقاً للبديل الأول يقوم كل طرف بتسجيل ما يقدمه للطرف الآخر كمبيعات بالسعر المتفق عليه، وما يحصل عليه من كميات من الطرف الآخر يسجل كمشتريات بالسعر المتفق عليه.
أما البديل الثانى فهو تسجيل الفرق، من قبل كل طرف بين قيمة المبيعات والمشتريات، واعتباره اما كايراد للطرف الذى سيحصل عليه، أو كتكلفة تضاف إلى تكلفة المنتج الذي تم بيعه بالنسبة للطرف الذي سيتحمل الفرق.
ومؤيدوا هذه الطريقة، خاصة في حالة إتباع البديل الثاني، يستندون إلى أنه يتم التحاسب على المبيعات والمشتريات بسعر السوق.
ويرى منتقدوا هذه الطريقة أن العملية ليست اكثر من مجرد تبادل اصول متشابهة like-kind assets ، وأنه لايتم إدراك أية إيرادات حتى يتم بيع الكمية التي تم الحصول عليها في عملية التبادل. وبالتالي هذا الفريق يؤيد الطريقه التالية.
2 - تسجيل الفرق كايرادات غير محققة أو إهمال مفهوم البيع والشراء في عملية التبادل:
في حالة وجود فارق بين قيمة الكمية التي تمت المبادلة بها مع منتج آخر، فإن الطرف الذي يستلم الفرق يقوم بتسجيلها كإيرادات غير محققة إيرادات مؤجلة حتى يتم بيع المنتج الذى تم الحصول عليه في عملية التبادل. ومن جهة أخرى يرى البعض إدراك مبلغ الفرق وتسجيله كإيراد في تاريخ التبادل. ولكن اذا لم يتم بيع الكمية التي تم استلامها كنتيجة للتبادل حتى نهاية الشهر، فإنه يتم تحويل مبلغ الفرق من حساب الإيرادات إلى حساب الإيرادات غير المحققة. وبالتالي عندما يتم بيع الكمية في تاريخ لاحق فإنه يتم تحويل الفرق مرة أخرى إلى حساب الإيرادات.
ومن الجدير بالذكر بأن المعيار المحاسبي الدولي رقم 18 ، والخاص بالإيرادات أوضح أنه في حالة مبادلة سلع ذات طبيعة واحدة وقيمة واحدة، فإن عملية التبادل لا تعتبر بمثابة معاملة يتولد عنها إيراد. وكذلك الحال إذا تم تبادل أصول المعيار الدولي (16) فإنه في كلتا الحالتين لم تكتمل عمليات تحقق الدخل. وبالتالي فإن تكلفة الأصل الجديد تعادل تكلفة الأصل المتنازل عنه. أي أنه يتم تخفيض القيمة الدفترية للأصل القديم written down ، ويتم إحلال تلك القيمة بالأصل الجديد.
وعلى هذا الأساس فإن المعيار المحاسبي الدولي يشير إلى أن عملية التبادل يتم الاعتراف بها، أو تسجيلها كمشتريات ومبيعات فقط عندما لا يكون المنتجان ذات طبيعة وقيمة واحدة
الإتاوة اللازم دفعها من الإنتاج وعلاقتها بالإيرادات عند التسجيل المحاسبي
يتم في ظل عقود المشاركة في الإنتاج وغيرها من العقود إلزام الشركة العاملة والمقاول، بدفع إتاوة إلى المالك، والذى قد يكون الدولة المضيفة، أو الأفراد كما في أمريكا، في ظل عقود الاستئجار. وعادة ما يقوم مالك او مالكوا الحصة العاملة ببيع المنتج وسداد الإتاوة، أو قد تكون نسبة من الإنتاج كما في عقود المشاركة، وفي الغالب تقدم للدولة المضيفة في صورة عينية.
والسؤال الذي يطرح نفسه هل يتم اعتبار كمية الإنتاج أو حصيلة البيع الخاصة بالإتاوة من ضمن الإيرادات للشريك العامل، مع تسجيل المصروفات الخاصة بقيمة تلك الإتاوة، أم أن هناك معالجة أخرى؟
قبل مناقشة طرق المعالجة، تجدر الاشارة الى ان الأمر قد يتطلب من الشركة التي تقوم بالإنتاج أن تبيع الكميات المنتجة بالكامل، وتدفع إلى مالك الإتاوة مبلغاً يساوي قيمة الإتاوة مطروحاً منها حصة مالك الإتاوة في ضرائب الإنتاج وتكاليف الإنتاج والنقل والتسويق.
وهناك معالجتان تتم على المستوى الدولى:
1 - تسجيل الإيرادات بالصافي، بعد استبعاد الإتاوة، وبالتالي حصة مالك الإتاةه لا تظهر في قائمة دخل الشركة المنتجة . وهذه هي الطريقة المقبولة حسب المعايير الامريكية، سواء تم الدفع للإتاوة نقداً أو عيناً. ويطرح من الاحتياطي الذي سيظهر في القوائم المالية، والذي سوف يستخدم في احتساب الإهلاك مقدار الإتاوة التي ستدفع للمالك الأصلي نقداً اوعيناً.
2- تسجيل الإيرادات بالاجمالي دون استبعاد الإتاوة، حيث يتم التسجيل كإيراد بإجمالي حصيلة بيع المنتج. وبالتالي يظهر في قائمة دخل الشركة المنتجة إجمالي الإيرادات مطروحاً منها الإتاوة، أو أن تظهر الإتاوة المدفوعة كمصروف في قائمة الدخل.
وهذه الطريقة هي المقترحة من قبل اللجنة المكلفة بدراسة مسودة المعيار المحاسبي الدولي للصناعات الاستخراجية، حيث ترى أن يتم تضمين الإتاوة في إجمالي الإيرادات، واعتبار مبلغ الإتاوة المدفوع كمصروف، سواء تم الدفع نقداً اوعيناً.
وتجدر الإشارة إلى أنه تم في الفصول الخاصة بالترتيبات التعاقدية، تقديم الكثير من الأمثلة الرقمية، لتوضيح كيفية تحديد حصة كل من المقاول ومالك الإتاوة، وكيفية إجراء القيود المحاسبية.
ما يتم تحصيله من ضرائب إنتاج
تفرض العديد من الدول ضرائب على إنتاج النفط. وقد تتم مطالبة المنتج بدفع الضريبة، حتى ولو لم يتم بيع الإنتاج بعد. وفي هذا الصدد نجد أن الممارسات في بعض الدول تقضي أن يسجل المنتج الضرائب كمصروفات، واعتبار أية ضرائب يمكن نقلها إلى المستهلك كإيرادات.
وفي حالة ماتفرض ضرائب على المنتجات المباعة فقط، وأنه تم نقلها إلى المستهلك، فإن هناك توجهات قوية لاتباع المعالجة الواردة في المعيار المحاسبي الدولي رقم 18، حيث يتم استبعاد مبلغ الضريبة من الإيرادات والمصروفات الخاصة بالمنتج، ويشير المعيار إلى أن المبالغ المحصلة نيابة عن طرف ثالث، مثل الضرائب، لا تعتبر بمثابة منافع اقتصادية تتدفق إلى المنشأة، كما أنها لا تؤدي إلى زيادة حقوق الملكية، وبالتالي فيتم استبعادها من الإيرادات.
الوقود المستخدم في العقد:
وهي كميات الغاز اللازمة لتشغيل معدات الحقل أو التجهيزات الأخرى. وعادة ما تكون هذه الكميات بسيطة، وغير ذات تأثير. ولكن عندما تكون الكميات المستخدمة في الإنتاج كبيرة، فإنه يثار تساؤل في مدى الاعتراف بها كإيراد؟ إذ أنه قد يتم تقييم تلك الكميات المستخدمة كمبيعات حيث يقوم المزود بالغاز ببيعه للمستخدم، وفق شروط يتفق عليها في العقد، أو وفق أية ترتيبات أخرى يتفق عليها.
وفي هذا الصدد يوجد بديلان الأول وهو التسجيل كإيراد إنتاج، وفي هذه الحالة فإن الأمر يتطلب أن يتم تسجل ما يقابل ذلك كمصاريف وغيره لتحقيق المقابلة. أما البديل الآخر فهو تسجيل قيمة الكميات المستخدمة كتخفيض من تكاليف التقييم والتطوير. وفي حالة ما يكون الهدف من التسعير هو لأغراض احتساب الإتاوة، إذا كان العقد ينص على ضرورة دفع إتاوة أو ضرائب على الانتاج، فإنه في هذه الحالة يكون القيد المحاسبي فقط بمقدار مبلغ الإتاوة، وليس بقيمة الغاز المستخدم، حيث يتم ضرب قيمة الكمية المستخدمه × نسبة الإتاوة، ويعمل بهذا قيد يتم جعل ما يدفع عن الإتاوة كمصروف تشغیل، کما یلي
من حـ/ مصاريف التشغيل
إلى حـ/ التزامات الإتاوة (أو التزامات الضرائب)
أما إذا لم تكن هناك إتاوة أو ضرائب، غير أن الشركة ترى ضرورة عمل قيود محاسبية لمتابعة الإنتاج، فيكون القيد بإجمالي قيمة الغاز المستخدم كما يلي:
من حـ/ مصاريف الوقود
إلى حـ/ الغاز المنتج والمستخدم في التشغيل
كميات الغاز التي يتم إحراقها:
معظم الشركات لا تقوم بعمل قيد محاسبي لكميات الغاز التي يتم حرقها. غير أنه إذا كان العقد يشير إلى دفع إتاوة، أو ضرائب على أساس الإنتاج فيتم عمل القيد نفسه كما في حالة استخدام الغاز لتشغيل المعدات والتجهيزات.
الغاز المستخدم في أنابيب إنتاج الزيت لتعزيز الإنتاج:
تتمثل إحدى وسائل تعزيز الإنتاج من الزيت في حقن الغاز عن طريق الضخ إلى انابيب استخراج الزيت الواقعة في البئر، مما يؤدي إلى تسييل الزيت الخام في الأنابيب. والغاز المستخدم في استخراج الزيت وفق هذه الطريقة يختلف عن حقن الغاز الذي بموجبه يذهب الغاز إلى المكمن، والذى ستتم مناقشته في الفقرة التالية. إن الغاز الذى يدفع به إلى أنابيب استخراج أو رفع الزيت يعود مرة ثانية إلى فوهة البئر، دون أن يدخل إلى المكمن، حيث يتم استرداده، ويتم التحاسب عليه في الشهر نفسه. وعادة لايتم إجراء قيود محاسبية طالما وهو من المكمن نفسه.
وفي حالة شراء الغاز لرفع الزيت من طرف ثالث، فإن التكلفة تثبت كمصروف رفع الزيت وجعل حساب المورد دائن.
كميات الغاز التي يحقن بها المكمن لإنتاج الزيت
يعتبر حقن المكمن بالغاز إحدى الوسائل المستخدمة في تعزيز الإنتاج من الزيت وذلك بالاضافة إلى الحقن بالماء، أو مايسمى water flooding، والغاز المستخدم عادة هو الغاز المتبقي غير أنه بالامكان استخدام الغاز غير المجهـز فــي عمليــة الحقن، كما أنه في حالة تعزيز الإنتاج الثانوي، فإنه يتم عادة استخدام غاز البروبان في عملية الحقن. وعادة لا تجري اية معالجة محاسبية اذا كان الغاز المستخدم هو من الحقل نفسه الذي يتم حقنه.
أما في حالة أخذ الغاز من حقل معين وحقنه في حقل آخر، فإن الوضع يختلف وتكون العملية هي بيع وشراء غاز، وبالتالي يجب إجراء القيود اللازمة، وقد يترتب على هذا الوضع احتساب اتاوة وضرائب على الكميات التي تم نقلها أو بيعهـا إلــى العقد الآخر، متى ما كان العقد ينص على دفع إتاوة عن كميات الغاز التي نقلت أو بیعت من العقد المنتج إلى عقد آخر لغرض الحقن وتعزيز الإنتاج من الزيت.
أما لو كانت كميات الغاز مشتراة من طرف آخر فالمعالجة تتم بجعل التكلفة كمصاريف تشغيل، وحساب المورد دائناً.
