7. المعالجة المحاسبية عند شراء شركة زميلة وخسائر الإنخفاض في القيمة
أ ـ عند شراء إستثمار معين في شركة زميلة او مشروع مشترك ، يتم اعتبار الفرق بين تكلفة الإستثمار وحصة المستثمر في صافي القيمة العادلة لصافي أصول الشركة الزميلة او المشروع المشترك والتزامها المحتملة كشهرة موجبة أو شهرة سالبة وذلك وفقا لمعيار الإبلاغ المالي الدولي رقم (3) المتعلق بإندماج الأعمال، الا ان تلك الشهرة لا تظهر منفصلة في أي من حسابات الشركة المستثمرة او الشركة المستثمر بها، تظهر ضمن رصيد الاستثمار المسجل في دفاتر الشركة المستثمرة. وتظهر الشهرة الموجبة عندما تكون تكلفة الاستثمار في الشركة الزميلة أو المشروع المشترك تزيد عن صافي القيمة العادلة لصافي أصول الشركة الزميلة أو المشروع المشترك والتزامها المحتملة، بينما تظهر الشهرة السالبة عندما تكون تكلفة الاستثمار في الشركة الزميلة او المشروع المشترك تقل عن صافي القيمة العادلة لصافي أصول الشركة المستثمر بها والتزامها المحتملة. 
مثال (6) : 
في 2017/1/1 اشترت الشركة س 30% من الاسهم العادية التي لها حق التصويت في الشركة ص بمبلغ 135000 دينار، ونتيجة ذلك التملك اصبح للشركة س تأثير هام على القرارات المالية والتشغيلية للشركة ص، وقد بلغت صافي القيمة العادلة لأصول الشركة ص بتاريخ التملك 420000 دينار، كما كان هناك التزامات محتملة على الشركة ص لـــم تظهر بدفاترها تبلغ 20000 دينار .
المطلوب : تحديد مقدار الشهرة الخاصة باستثمارات الشركة س في الشركة ص.
حل مثال (6)
الشهرة = 135000 ــ  30% (420000- 20000)
=  135000- 120000 = 15000 دينار شهرة موجبة.  
ويلاحظ ان 30% من صافي القيمة العادلة لأصول الشركة ص بعد استبعاد الالتزامات المحتملة يساوي 120000 دينار، وبالتالي فان الزيادة في تكلفة الاستثمار عن تلك القيمة تعد شهرة تظهر ضمن القيمة المسجلة لحساب الاستثمار في الشركة الزميلة.
ب- بالنسبة للشهرة الموجبة لا يتم إطفائها خلال الفترات التالية للتملك بل تبقى مثبتة ضمن القيمة المسجلة لحساب الاستثمار، أما بالنسبة للشهرة السالبة فيتم الاعتراف بها كإيراد في دفاتر الشركة المستثمرة في السنة التي جرى فيها الاستثمار وذلك ضمن حساب ايرادات الاستثمار في الشركة الزميلة وذلك عند تحديد حصة المستثمر من أرباح أو خسائر الشركة الزميلة.
مثال (7) : 
افترض بالمثال رقم (6) اعلاه ان الشركة س اشترت 30% من الاسهم العادية التي لها حق التصويت في الشركة ص بمبلغ 108000 دينار بدلاً من 135000 دينار، وان الشركة ص حققت صافي ربح للعام 2017 يبلغ 50000 دينار.
المطلوب:
1. تحديد مقدار الشهرة الخاصة باستثمارات الشركة س في الشركة ص.
2. تحديد مقدار حصة الشركة س في صافي أرباح الشركة ص للعام 2017.
3 . اثبات قيود اليومية الخاصة بما سبق في دفاتر الشركة س.
حل مثال (7)
1. الشهرة = 108000 - 30% (420000 - 20000)
= 108000 ــ  120000
= 12000 دينار شهرة سالبة. 
2. تحديد مقدار حصة الشركة س في صافي ارباح الشركة ص للعام 2017.  
  
3 . اثبات قيود اليومية الخاصة بما سبق في دفاتر الشركة س.
- قيد شراء اسهم الشركة ص :
108000 من حـ/ الاستثمارات في الشركة الزميلة(ص)     2017/1/1
               108000 إلى حـ/ النقدية 
 - قيد اثبات ايراد الاستثمارات في شركات زميلة:
27000 من حـ/ الاستثمارات في الشركة الزميلة (ص)    2017/12/31
             27000 الى حـ/ ايراد الاستثمارات في شركات زميلة
ج ـ خلال الفترات التالية للتملك، تقوم الشركة المستثمرة بمعالجة اي خسائر تدني (خسائر إنخفاض القيمة) لدى الشركة الزميلة أو المشروع المشترك عن طريق تعديل حصة الشركة المستثمرة من ارباح أو خسائر الشركة الزميلة أو المشروع المشترك.
د - يتم تحديد حصة الشركة المستثمرة من أرباح أو خسائر الشركة الزميلة أو المشروع المشترك عن طريق القوائم المالية المتاحة للشركة الزميلة او المشروع المشترك، وفي حالة و وجود إختلاف بين تاريخ إعداد التقارير المالية للمستثمر وتاريخ إعداد التقارير المالية للشركة المستثمر بها ، يتم اعداد القوائم المالية للشركتين باستخدام تاريخ اعداد القوائم المالية للشركة المستثمرة، الا اذا كان ذلك غير ممكن.
هـ - في حال إعداد القوائم المالية للشركة المستثمرة بتاريخ مختلف عن تاريخ إعداد التقارير المالية للشركة الزميلة و المشروع المشترك ، يحب في هذه الحالة اجراء 
تعديلات لأي معاملات أو احداث هامة حصلت بين تاريخ اعداد القوائم المالية للشركة الزميلة او المشروع المشترك وتاريخ اعداد القوائم المالية للمستثمر، ويجب
ألا يتجاوز الفرق بين تواريخ إعداد التقارير المالية للشركتين مدة ثلاثة أشهر.
و - يجب استخدام سياسات محاسبية موحدة للمستثمر والشركة الزميلة أو المشروع المشترك، وفي حال إستخدام الشركة المستثمر بها سياسات محاسبية تختلف عن تلك التي يستخدمها المستثمر، يجب تعديل القوائم المالية الخاصة بالشركة الزميلة أو المشروع المشترك وإستخدام السياسات المحاسبية الخاصة بالمستثمر.
ز - عند تكبد الشركة الزميلة لخسائر أو المشروع المشترك ، وكانت حصة الشركة المستثمرة من تلك الخسائر أكبر من قيمة رصيد حساب الإستثمار المسجل في سجلات الشركة المستثمرة، فإنه يتم إلغاء رصيد حساب الإستثمار في الشركة الزميلة او المشروع المشترك بحيث يصبح (1 دينار)، ولا تعترف الشركة المستثمرة بحصتها بأي خسائر إضافية الا اذا كان عليها التزام قانوني. وفي حالة وجود قرض او التزام لصالح الشركة المستثمرة على الشركة الزميلة فيتم الاعتراف بالخسائر المحتملة المتعلقة بعدم قدرة الشركة الزميلة على سداد هذا القرض مع مراعاة الأولية القانونية في استلام قيمة القرض في حالة تصفية الشركة الزميلة. 
فمثلاً إذا بلغ رصيد حساب الإستثمار في الشركة الزميلة ص 60000 دينار في دفاتر الشركة المستثمرة س، وبلغت حصة الشركة من من الخسائر التي تكبدتها الشركة الزميلة ص خلال فترة معينة 70000 دينار عندها لا تعترف الشركة من من تلك الخسارة إلا بمقدار رصيد الإستثمار الظاهر في دفاتر الشركة س البالغ 60000 دينار. وبافتراض وجود قرض للشركة س على الشركة ص يبلغ 40000 دينار، وتقدر الشركة س ان مقدار ما ستستلمه من القرض يبلغ 25000 دينار في حالة تصفية الشركة ص والتي يتوقع تصفيتها نتيجة الخسائر الكبيرة التي تكبدتها. في هذه الحالة يتوجب على الشركة المستثمرة س الاعتراف بالخسائر المتوقعة عن القرض والبالغة 15000 دينار (40000 - 25000). 
ط - خسائر الإنخفاض في قيمة الإستثمار في الشركات الزميلة او المشاريع المشتركة عند وجود مؤشرات إنخفاض (تدني) في قيمة الإستثمارات في الشركات الزميلة و المشاريع المشتركة يتم تطبيق المؤشرات الواردة فـي معيار المحاسبة الدولي رقم (39). ونظراً لان الشهرة تشكل جزءاً من المبلغ المسجل في حساب الاستثمار فـــي الشركة الزميلة ولا يعترف بها بشكل منفصل، فلا يمكن إختبار التدني في قيمتها بشكل منفصل، وتطبيق معيار المحاسبة الدولي رقم (36) عليها. وبناء عليه، يتم اجراء إختبار تدني القيمة للمبلغ المسجل للإستثمار في الشركة الزميلة والمشاريع المشتركة بموجب معيار المحاسبة الدولي رقم (36) المتعلق بتدني قيمة الموجودات وذلك بمقارنة القيمة القابلة للإسترداد للاستثمار في الشركات الزميلة مع القيمة الدفترية للحساب، ويتم الإعتراف بخسارة تدني القيمة كخسارة في بيان الدخل إذا إنخفضت القيمة القابلة للإسترداد عن القيمة الدفترية. وفي حالة وجود استثمار في أكثر من شركة مستثمر بها، يجب تقييم كل شركة على حدة فيما يخص المبلغ القابل للاسترداد لذلك الإستثمار ما لم تكن الشركة المستثمر بها غير قادرة على تحقيق تدفقات نقدية بشكل مستقل عن شركة او شركات مستثمر أخرى بها.
مثال (8) 
في 2014/12/31 اشترت الشركة س 40% من رأس مال الشركة ص مقابل 1 مليون دينار، وبذلك التاريخ كان رصيد الارباح المدورة 2 مليون دينار وترغب الشركة س الاحتفاظ بالاستثمار في الشركة ص لفترة طويلة. تقوم الشركتان س و ص بإعداد قوائمها المالية في 12/31 من كل عام. وفيما يلي بيانات قائمة المركز المالي المختصرة للشركة ص في 2016/12/31 :  
اجمالي الأصول 8 مليون دينار
اجمالي المطلوبات (1) مليون دينار
صافي الاصول 7 مليون دينار 
حقوق الملكية :
راس مال الاسهم 1 مليون دينار
راس مال اضافي 2 مليون دينار
الارباح المحتجزة 4 مليون دينار
وبتاريخ 2016/12/31 بلغت القيمة القابلة للاسترداد للشركة ص ما قيمته 6 مليون دينار كما كانت القيمة العادلة لصافي اصول ص بتاريخ الشراء 5 مليون دينار. المطلوب : ما هو المبلغ الواجب اظهاره في قائمة المركز المالي للشركة س في 2016/12/31 لقيمة الاستثمار في الشركة الزميلة ص، مع تحديد خسارة الانخفاض (التدني) في قيمة ذلك الاستثمار ان وجد .  
حل مثال (8)
القيمة الدفترية (المسجلة) الاستثمار في الشركة الزميلة في 2016/12/31 
= نسبة التملك × القيم الدفترية لصافي أصول الشرك الزميلة
=  40%  × 7 مليون    =  2.8 مليون دينار
أو يمكن احتسابها بطريقة اخرى .  
 
ويتم إظهار الشهرة السالبة كأرباح في بيان الدخل في الفترة التي تم فيها شراء الاستثمار في الشركة الزميلة.
ولتحديد خسارة الانخفاض في قيمة الاستثمار في الشركة الزميلة (ص) وبموجب معيار المحاسب الدولي رقم 36 يتم مقارنة القيمة المسجلة (الدفترية) للاستثمار بدفاتر المستثمر (الشركة س ) مع القيمة القابلة للاسترداد للشركة الزميلة وكما يلي : 
القيمة القابلة للاسترداد للاستثمار في الشركة الزميلة %30 × 6 =   1.8 مليون 
القيمة الدفترية للاستثمار في الشركة الزميلة                           = (2.8) مليون
خسارة انخفاض القيمة                                                           1 مليون
بما ان القيمة القابلة للاسترداد اقل من القيمة الدفترية (المسجلة) للاستثمار، فإن هناك خسارة انخفاض في القيمة تبلغ 1 مليون دينار. ويتم اعداد القيد التالي بدفاتر الشركة
المستثمرة (س):                                                                               
1000000 من حـ/ خسارة انخفاض الاستثمارات في الشركة الزميلة(ص)         /31/12/2016                                                                                                               1000000الى حـ/ الاستثمارات في الشركة الزميلة (ص)
ويتم اقفال حساب خسارة الانخفاض في بيان الدخل.
8. المحاسبة في القوائم المالية المنفصلة 
اذا كانت شركة لديها استثمارات في شركة او شركات زميلة أو مشاريع مشتركة فيتم في هذه الحالة محاسبة تلك الاستثمارات في القوائم المالية المنفصلة وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي رقم (27) المعدل عام 2011 بحيث لا تستخدم طريقة الملكية في القياس اللاحق لقيمة الإستثمار في الشركة الزميلة أو المشروع المشترك بل يتم إستخدام أي من الطريقتين :
ـ التكلفة أو
ـ وفقاً لمعيار الابلاغ المالي الدولي رقم (9) .
9. متطلبات الإفصاح
انتقلت متطلبات الافصاح عن الاستثمارات في الشركات الزميلة والمشاريع المشتركة الى معيار الابلاغ المالي الدولي رقم (12) 12 IFRS " الافصاح عن المصالح في المنشآت الاخرى". 

مواضيع ذات صلة

المعالجة المحاسبيـة لعقود الإيجار لدى المؤجر Accounting By Lessors والافصاحات Disclosures

المعالجة المحاسبيـة لعقود الإيجار لدى المستأجر Accounting By Lessees (القياس المبدئي لعقد الإيجار)

معيار الإبلاغ المالي الدولي IFRS رقم (16) عقود الإيجار Leases

العرض في القوائم المالية والافصاحات وفق معيار الإبلاغ المالي الدولي 15 IFRS

تكاليف اتمام العقد ورسملتها Costs to fulfill a contract وفق معيار الإبلاغ المالي الدولي 15 IFRS

المتطلبات المحاسبية للإيراد Accounting requirements for revenue وفق معيار الإبلاغ المالي الدولي 15 IFRS

معيار الإبلاغ المالي الدولي IFRS رقم (15) الايراد من العقود مع العملاء Revenue from Contracts with Customers

السياسات المحاسبية لأرصدة الحسابات القانونية المؤجلة وتداخلـها مع المعايير الأخرى وعرضـها في القوائم المالية

معيار الإبلاغ المالي الدولي IFRS رقم (14) الحسابات القانونية المؤجلة Regulatory Deferral Accounts

تقنيات (اساليب) التقييم Valuation techniques والإفصاح وفق معيار قياس القيمة العادلة

التسلسل الهرمي للقيمة العادلة Fair value hierarchy وقياس القيمة العادلة Measurement of fair value 

تعريف وماهية القيمة العادلة و تطبيقـها على الاصول غير المالية